Théorie de la rémunération – la piste des résidences de plaisance ou d'agrément comme issue ?

Le Belge a la passion de l'immobilier. Et le Belge entreprenant assouvira souvent son appétit pour l'immobilier par l'intermédiaire de sa société (de gestion). Selon les cas, le dirigeant achètera ainsi des biens immobiliers d’entreprise pour son usage personnel ou pour les mettre en location, investira dans une maison comprenant un cabinet professionnel dont une partie est mise à la disposition du dirigeant, ou achètera même un appartement sur le front de mer qui n’a aucun lien direct avec son activité professionnelle. Les frais liés à l’acquisition et à la détention de ces biens immobiliers peuvent être fiscalement déductibles, même s’il s’agit de biens mis à la disposition du dirigeant à des fins privées. Dans ce dernier cas, le dirigeant est toutefois imposé sur ce que l’on appelle un « avantage de toute nature » (« VAA »).

Le problème réside souvent dans le fait que cette logique fiscale n'est appliquée qu'a posteriori, notamment au cours de la procédure administrative ou judiciaire. La jurisprudence abondante montre désormais qu’il est important que l’intention de rémunérer les dirigeants d’entreprise, pour ces prestations, soit présente ab initio, c’est-à-dire au moment où la société réalise l’investissement. 

Nous recommandons donc, dans de tels cas, d’établir un rapport de rémunération dans lequel la mise à disposition est documentée comme faisant partie intégrante de la rémunération globale. Il appartient alors à l’assemblée générale de le confirmer chaque année. Lorsque des arguments supplémentaires entrent en ligne de compte, par exemple un potentiel de plus-value (cf. appartements en bord de mer) ou un éventuel revenu locatif, un calcul de rendement peut également être établi afin d’étayer l’intérêt pour la société.

La logique ci-dessus ne tient également qu'autant que le dirigeant fournisse effectivement des prestations suffisantes pour justifier la mise à disposition du bien immobilier privé, avec les coûts qui en découlent. Pour le médecin, l’avocat ou le consultant qui travaille d’arrache-pied et qui, par hypothèse, est seul responsable du chiffre d’affaires (souvent considérable) de la société, alors qu’il ne perçoit qu’une rémunération de dirigeant limitée, cela ne devrait faire aucun doute.

À l’inverse, pour un dirigeant à la retraite qui peut continuer à disposer du bien immobilier privé, cela sera moins évident. Dans ce dernier cas, nous conseillerons généralement de louer désormais le bien au dirigeant à un prix conforme au marché.

Notre code fiscal contient une disposition particulière concernant la déductibilité fiscale des « résidences de plaisance ou d'agrément ». Sur le plan fiscal, on entend par là un logement qui n’est pas utilisé principalement à des fins professionnelles et qui n’est pas non plus mis à la disposition du personnel ou des dirigeants en tant que résidence unique ou principale. L’exemple type par excellence est ici la résidence secondaire. 

Cette disposition prévoit une exception à la non-déductibilité de principe des frais liés aux résidences de plaisance ou d'agrément lorsque ces frais sont inclus dans la rémunération imposable du bénéficiaire (au moyen d’une VAA).

La particularité de cette disposition réside dans le fait qu’elle a été initialement invoquée principalement par les contribuables. Ces derniers faisaient valoir que cette disposition constituait un motif autonome de déductibilité fiscale, sans qu’il soit nécessaire de satisfaire à la théorie de la rémunération. En d’autres termes, dès lors qu’un VAA était facturé, les frais devaient être fiscalement déductibles. Tant la Cour constitutionnelle que la Cour de cassation ont donné tort aux contribuables sur ce point en 2019 et 2020. La disposition générale en matière de déduction (dont la théorie de la rémunération constitue une application) devait toujours être respectée, même pour les résidences de plaisance ou d'agrément.

Par la suite, l’administration fiscale a utilisé cette disposition comme condition supplémentaire à la déductibilité fiscale. La déductibilité fiscale des résidences de plaisance ou d'agrément devrait en tout état de cause être limitée au montant de la VAA. Bien que la jurisprudence antérieure ait suivi cette approche, la Cour de cassation l’a récemment rejetée définitivement, le 18 juin 2026. L’administration fiscale essuie ainsi un nouvel échec dans sa tentative de remettre en cause la mise à disposition à titre gratuit, par une société, d’un bien immobilier à son dirigeant.

La Cour a confirmé que la déduction n’est pas automatiquement limitée au VAA forfaitaire. Cela ne signifie toutefois pas que tous les frais sont automatiquement déductibles. Le contribuable doit toujours démontrer que la condition générale de déductibilité des frais (par exemple, selon la théorie de la rémunération) est remplie.

La controverse autour de la déductibilité fiscale des frais liés à un bien immobilier à usage privé va sans aucun doute continuer de faire rage. Tant qu’il existera un écart important entre les frais qui y sont liés et l’assujettissement à l’impôt du dirigeant, cette question restera une source de contrariété pour l’administration fiscale et constituera une opportunité fiscale intéressante pour les contribuables entreprenants. À plus long terme, une intervention législative n’est donc pas à exclure.

À notre avis, la déductibilité fiscale d’un bien immobilier utilisé en partie à des fins privées (par exemple, une habitation comprenant un bureau ou un cabinet) reste défendable, à condition que le dirigeant fournisse des prestations suffisantes et que l’intention de mise à disposition soit documentée de manière exhaustive.

Il devrait en aller de même lorsque la société n’acquiert que l’usufruit de ce logement, même s’il faut s’attendre à ce que la bataille soit encore plus rude. Et bien qu’un logement à usage purement privé (qu’il s’agisse ou non d’une résidence de plaisance ou d'agrément) devrait en principe être défendable, nous constatons que l’administration fiscale s’en prend souvent à ce type de situation.

Dans tous les cas, pour chaque nouveau dossier, nous évaluerons également d’emblée la « sortie », afin que le logement puisse tout de même être transféré au patrimoine privé si la jurisprudence, la législation ou le contexte factuel venaient à changer.